Rok 2025 przyniósł przedsiębiorcom znaczące zmiany przepisów dotyczących podatku od nieruchomości. I choć celem nowelizacji nie było rozszerzenie zakresu opodatkowania, to w praktyce nowe definicje budynku i budowli powinny skłonić podatników do weryfikacji danych będących podstawą wymiaru tej daniny. Ewentualne reklasyfikacje oznaczają zazwyczaj konieczność uiszczenia wyższego podatku, dlatego warto przypomnieć sobie zasady, na jakich może on (choćby częściowo) zostać zrekompensowany w rachunku podatku dochodowego.

Kosztowy charakter podatku

Obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości wynika z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.). W gronie podmiotów zobowiązanych do jego uiszczania znajdują się m.in. przedsiębiorcy władający (w sposób określony w tej ustawie) gruntami, budynkami lub budowlami związanymi z działalnością gospodarczą. Może on stanowić istotną pozycję w ich budżecie, dlatego zasadne jest jego uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodów.

Aby podatek od nieruchomości uzyskał taką kwalifikację, powinien spełnić kryteria wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy o pdof (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) albo art. 15 ust. 1 ustawy o pdop (Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.) Oznacza to (poza oczywistym warunkiem niefigurowania w ustawowym katalogu wydatków niebędących kosztami) konieczność:

• jego poniesienia (opłacenia) z majątku podatnika,
• ukierunkowania na uzyskanie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła tych przychodów,
• powiązania z prowadzoną przez podatnika działalnością,
• posiadania przymiotu definitywności.

Danina, która spełnia te kryteria, stanowi koszt o charakterze pośrednio związanym z przychodami.

W tym kontekście warto też wspomnieć o sytuacji podatkowej najemców, którzy zostają obciążeni przez wynajmujących kosztami podatku od nieruchomości. Ich zobowiązanie w tym zakresie nie ma jednak charakteru podatkowego. Wydatek, który ponoszą na rzecz wynajmującego jest w istocie zwrotem równowartości daniny, nie zaś samą daniną. Nie zmienia to faktu, że nakład ów może zostać rozliczony w rachunku podatkowym najemcy. Fiskus zwraca jednak uwagę, że dla ustalenia wysokości takiego kosztu duże znaczenie ma treść umowy zawartej pomiędzy stronami umowy najmu. Powinno z niej jednoznacznie wynikać, jakie wydatki związane z wynajmowaną rzeczą ponosi właściciel, a jakie najemca (por. interpretację indywidualną Dyrektora KIS z dnia 7 maja 2024 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.203.2024.2.ID).

Moment zaliczenia do kosztów

Specyfika wymiaru i płatności podatku od nieruchomości może sprzyjać błędom w jej kosztowym rozliczeniu. U osób fizycznych wysokość tej daniny ustalana jest w drodze decyzji organu podatkowego. Płatność podatku następuje w ratach, proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach do dnia: 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada.

Natomiast podatnicy będący osobami prawnymi lub jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej, są obowiązani składać organowi podatkowemu deklaracje na podatek od nieruchomości w terminie do 31 stycznia roku podatkowego, a następnie opłacać go w równych ratach, do dnia 15. każdego miesiąca, a za styczeń do końca tego miesiąca. W 2025 r. termin do złożenia deklaracji może zostać wyjątkowo wydłużony do 31 marca, o ile podatnicy spełnią warunki określone w art. 6 ustawy nowelizującej (Dz. U. z 2024 r. poz. 1757).

Uwzględnienie (ustalonego w decyzji lub określonego przez podatnika w deklaracji) podatku od nieruchomości w kalkulacji podatku dochodowego nie wymaga jego uprzedniego uregulowania. Na podstawie art. 22 ust. 5c i ust. 5d ustawy o pdof oraz art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o pdop, tzw. koszty pośrednie są potrącalne w dacie ich poniesienia, czyli w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano).

U podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (art. 22 ust. 6b ustawy o pdof).

Ze względu na powyższe przedsiębiorcy prowadzący księgi rachunkowe powinni podatek od nieruchomości zaliczyć do kosztów podatkowych w dacie jego ujęcia w księgach na podstawie złożonej deklaracji.

Z kolei podatnicy będący osobami fizycznymi prowadzącymi podatkową księgę przychodów i rozchodów za datę poniesienia kosztu z tytułu omawianej daniny powinni uznać dzień wydania decyzji ustalającej wysokość tego podatku na dany rok.

Terminy dokonywania wpłat poszczególnych rat podatku nie mają znaczenia.

Nadpłata podatku od nieruchomości

Najczęstszą przyczyną powstania nadpłaty w podatku od nieruchomości jest zmiana sposobu wykorzystania przedmiotu opodatkowania. Jeżeli danina w zawyżonej wysokości obciążyła już koszty podatkowe, konieczna będzie ingerencja w rachunek podatkowy.

Jeszcze niedawno fiskus był zdania, że operacja ta powinna przebiegać w oparciu o art. 22 ust. 7c ustawy o pdof oraz art. 15 ust. 4i ustawy o pdop, tzn. jako korekta kosztu w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymano dokument potwierdzający przyczyny korekty. Obecnie organy podatkowe stoją na stanowisku, że nadpłata podatku od nieruchomości stanowi przychód podatkowy w takiej części, w jakiej wcześniej podatek ten zaliczono do kosztów uzyskania przychodu. Za podstawę przyjmują (a contrario) przepisy art. 14 ust. 3 pkt 3 ustawy o pdof oraz art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o pdop, zgodnie z którymi do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Przychód z tytułu nadpłaty powinien zostać rozpoznany w dacie faktycznego zwrotu, jeżeli następuje na rachunek bankowy podatnika lub zaliczenia na bieżące lub przyszłe zobowiązania w podatku od nieruchomości (por. interpretację indywidualną Dyrektora KIS z dnia 24 stycznia 2023 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.766.2022.1.MF).